Wartość podatkowa mienia wniesionego do fundacji rodzinnej. Gotówka, akcje i spór, którego NSA jeszcze nie zamknął

Fundacja rodzinna ma trwać pokoleniami, ale ustawa przewiduje także jej koniec, a wraz z nim podatek. Przy rozwiązaniu fundacji rodzinnej fiskus pobiera 15 procent CIT od wartości mienia wydawanego fundatorowi i beneficjentom, pomniejszonej o wartość podatkową mienia wniesionego do fundacji rodzinnej. Od tej jednej definicji, zapisanej w art. 24q ust. 4 ustawy o CIT, zależy, czy opodatkowany zostanie tylko przyrost wartości ponad koszt, jaki fundator poniósł, czy także sam kapitał, który do niej włożył.

Dla akcji, udziałów i nieruchomości odpowiedź jest stosunkowo jasna. Dla gotówki od trzech lat trwa spór. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej twierdzi, że pieniądze wartości podatkowej nie mają, cztery wojewódzkie sądy administracyjne orzekły odwrotnie, a Naczelny Sąd Administracyjny jeszcze się nie wypowiedział. Poniżej mechanizm, stan sporu na dokumentach i odpowiedź na pytanie praktyczne: co fundator powinien zrobić dziś, zanim ktokolwiek pomyśli o rozwiązaniu fundacji.

Jak działa podatek przy rozwiązaniu fundacji rodzinnej

Fundacja rodzinna jest co do zasady zwolniona z podatku dochodowego (art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej: ustawa o CIT). Zwolnienie nie obejmuje jednak podatku z art. 24q ustawy o CIT, który obciąża trzy zdarzenia: świadczenia dla beneficjentów fundacji rodzinnej, ukryte zyski oraz mienie przekazane w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej (art. 24q ust. 1). Stawka wynosi 15 procent podstawy opodatkowania, a podstawą jest przychód odpowiadający wartości świadczenia albo mienia (art. 24q ust. 2). Rzeczy i prawa wycenia się według cen rynkowych z dnia przekazania (art. 24q ust. 5 w związku z art. 12 ust. 5, 5a, 6 i 6a), pieniądze liczą się po nominale. Podatek płaci fundacja, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym mienie przekazano lub postawiono do dyspozycji (art. 24q ust. 6).

Rozwiązanie fundacji różni się od zwykłych wypłat jednym elementem. Przychód odpowiadający wartości wydawanego mienia pomniejsza się o wartość podatkową mienia wniesionego przez fundatora lub fundatorów (art. 24q ust. 3). Przez wartość podatkową rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, jaką fundator przyjąłby za taki koszt, gdyby dany składnik odpłatnie zbył bezpośrednio przed wniesieniem go do fundacji, nie wyższą od wartości rynkowej tego mienia (art. 24q ust. 4). Pomniejszenie przysługuje tylko przy rozwiązaniu. Świadczenia wypłacane w trakcie życia fundacji są opodatkowane od pełnej wartości, bez względu na to, co i w jakiej postaci fundator wniósł.

Trzy konsekwencje tej konstrukcji warto zobaczyć na liczbach, bo intuicja często zawodzi.

Po pierwsze, wartość podatkowa to koszt fundatora, a nie wartość rynkowa z dnia wniesienia. Fundator kupił akcje za 1 mln zł, w dniu wniesienia są warte 3 mln zł, fundacja sprzedaje je po latach za 4 mln zł (sprzedaż jest zwolniona z CIT jako działalność dozwolona, art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, dalej: u.f.r.) i przy rozwiązaniu wydaje 4 mln zł. Podstawa opodatkowania to 4 mln zł pomniejszone o 1 mln zł, czyli 3 mln zł, a podatek 450 tys. zł. W praktyce fundacja musi ten podatek odłożyć z własnych środków przed podziałem, więc beneficjenci dostaną odpowiednio mniej, ale mechanizm pozostaje ten sam. Wzrost wartości sprzed wniesienia (2 mln zł) nie jest więc zwolniony, lecz odroczony: przy rozwiązaniu fundacja zapłaci od niego 15 procent zamiast 19 procent, które fundator zapłaciłby przy sprzedaży prywatnej. Działa to także w drugą stronę. Jeżeli fundator kupił drożej, niż składnik jest wart w dniu wniesienia, odliczy tylko wartość rynkową, a strata sprzed wniesienia przepada.

Po drugie, wartość podatkowa mienia wniesionego do fundacji rodzinnej nie jest tym samym, co „wartość mienia wniesionego” ze spisu mienia. Ta druga to wartość rynkowa składników innych niż pieniądze, ustalona na dzień wniesienia (art. 19 ust. 1 u.f.r.), potrzebna do proporcji, od której zależy zwolnienie beneficjentów z podatku dochodowego od osób fizycznych (art. 28 u.f.r.). Spis mienia zawiera obie wartości obok siebie: rynkową z chwili wniesienia i podatkową (art. 27 ust. 1 u.f.r.). Pomylenie ich przy rozwiązaniu kończy się sporem z urzędem.

Po trzecie, definicja z art. 24q ust. 4 jest zbudowana wokół „odpłatnego zbycia składnika”. Na tym jednym sformułowaniu wyrósł cały spór o gotówkę.

Stanowisko fiskusa: pieniądze nie mają wartości podatkowej

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej prezentuje od sierpnia 2023 r. jedno, niezmienne stanowisko. Środki pieniężne w walucie polskiej wniesione przez fundatora, bez względu na to, czy poszły na fundusz założycielski, czy zostały przekazane darowizną w trakcie działania fundacji, nie stanowią wartości podatkowej mienia wniesionego przez fundatora. Uzasadnienie mieści się w dwóch zdaniach: ustawodawca objął pomniejszeniem tylko te składniki, które przy odpłatnym zbyciu mogłyby zostać zaliczone przez fundatora do kosztów uzyskania przychodów, a takimi składnikami są rzeczy lub prawa. W odniesieniu do środków pieniężnych zaliczenie do kosztów nie byłoby możliwe. Innymi słowy: pieniędzy nie da się sprzedać, więc nie mają kosztu, a skoro nie mają kosztu, nie mają wartości podatkowej.

Tak brzmią interpretacje indywidualne z 19 października 2023 r. (0111-KDIB1-2.4010.341.2023.2.EJ), z 6 grudnia 2023 r. (0111-KDIB1-2.4010.528.2023.1.AW) i z 3 czerwca 2024 r. (0111-KDIB1-1.4010.183.2024.2.RH), a wcześniej interpretacje z 23 i 24 sierpnia 2023 r., które trafiły potem do sądów. Wszystkie są dostępne w systemie EUREKA. W interpretacji z czerwca 2024 r. organ dopowiedział konsekwencję, której wielu fundatorów nie dostrzega: podstawą opodatkowania przy rozwiązaniu jest cała wartość wydawanego mienia, niezależnie od tego, czy pochodzi ono z zysków fundacji, czy z gotówki wniesionej na fundusz założycielski.

Na liczbach. Fundator wnosi 2 mln zł gotówki. Fundacja inwestuje ostrożnie, po kilku latach ma 2,2 mln zł i zostaje rozwiązana. Według fiskusa podatek wynosi 15 procent od wydawanych 2,2 mln zł, czyli 330 tys. zł, z czego 300 tys. zł przypada na kapitał, który fundator opodatkował już raz, zanim go wniósł. Gdyby ten sam fundator wniósł zamiast gotówki akcje kupione za 2 mln zł, fundacja zapłaciłaby 15 procent od 200 tys. zł, czyli 30 tys. zł. Różnica wynosi 300 tys. zł i wynika wyłącznie z postaci, w jakiej majątek przekroczył próg fundacji. W praktyce fundacja musi najpierw odłożyć podatek, więc kwoty do wydania będą niższe, lecz skala różnicy pozostaje.

Jeden szczegół zasługuje na uwagę. W znanych nam interpretacjach organ mówi wyłącznie o „walucie polskiej”. Dla waluty obcej definicja z art. 24q ust. 4 działa inaczej: walutę obcą da się odpłatnie zbyć, a koszt jej nabycia da się ustalić. Do tego wątku wrócimy, bo sąd uczynił z niego jeden ze swoich argumentów.

Cztery wyroki WSA: opodatkować można tylko nadwyżkę

Sądy administracyjne oceniły stanowisko organu zgodnie i negatywnie. Pierwszy był Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 28 listopada 2023 r., I SA/Łd 768/23, w sprawie fundatora wnoszącego co najmniej 15 mln zł na fundusz założycielski. Za nim poszły WSA w Poznaniu w wyroku z 4 kwietnia 2024 r., I SA/Po 774/23, WSA w Warszawie w wyroku z 25 kwietnia 2024 r., III SA/Wa 2379/23, w sprawie funduszu założycielskiego co najmniej 10 mln zł, i WSA w Krakowie w wyroku z 18 października 2024 r., I SA/Kr 646/24. Każdy z tych wyroków uchylił interpretację Dyrektora KIS o opisanej wyżej treści, a kolejne składy wprost odwoływały się do wcześniejszych wyroków i przejmowały ich argumentację. Wszystkie są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych.

Argumentację sądów da się streścić w pięciu krokach.

Po pierwsze, przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o CIT może być tylko przysporzenie definitywne, a zwrot fundatorowi równowartości tego, co wniósł, przysporzeniem nie jest. Sądy odwołują się do utrwalonego orzecznictwa NSA o definitywnym charakterze przychodu (wyroki z 23 października 2019 r., II FSK 1699/19, i z 16 marca 2022 r., II FSK 1695/19).

Po drugie, celem art. 24q ust. 3 było opodatkowanie tylko nadwyżki ponad to, co wnieśli fundator i jego najbliżsi, czyli rozdysponowanych zysków fundacji. Wykładnia fiskusa prowadzi do podwójnego opodatkowania tych samych pieniędzy: raz u fundatora, gdy je zarobił, drugi raz w fundacji, gdy do niego wracają.

Po trzecie, mechanizm z art. 24q przypomina ryczałt od dochodów spółek, czyli estoński CIT: opodatkowanie następuje kasowo, przy dystrybucji, a zwrot wniesionego kapitału nie jest tam dochodem. Nie ma powodu, by fundację traktować surowiej niż spółkę.

Po czwarte, WSA w Poznaniu zwrócił uwagę, że sama ustawa o PIT w art. 20 ust. 1g traktuje pieniądze jako jedną z postaci mienia otrzymywanego przy rozwiązaniu fundacji, skoro osobno reguluje przypadek, gdy „tym mieniem nie są pieniądze lub wartości pieniężne”. Pieniądze są więc mieniem na wejściu i na wyjściu.

Po piąte, WSA w Krakowie wskazał na absurd, do którego prowadzi stanowisko organu: fundator, który przed wniesieniem zamieniłby złotówki na walutę obcą, miałby wartość podatkową, a fundator wnoszący złotówki nie. Takie różnicowanie walut, jak ujął to sąd, było charakterystyczne dla poprzedniego ustroju, a dziś, gdy walutę zamienia się kilkoma kliknięciami, nie ma żadnego racjonalnego uzasadnienia.

Z tych przesłanek sądy w Poznaniu i Krakowie wyprowadziły tezę ogólniejszą: wyłączenie z wartości podatkowej na podstawie art. 24q ust. 4 dotyczy tylko tych składników mienia, które uprzednio zaliczono do kosztów uzyskania przychodów, na przykład zamortyzowanego biurowca, a nie składników, których kosztu nie da się rozpoznać w ogóle. Sąd krakowski zilustrował spór przykładem, który dla wielu fundatorów jest dokładnie ich dylematem. Udziały kupione za X, wniesione do fundacji i sprzedane przez nią za X plus 100 dają przy rozwiązaniu podatek od 100. Gotówka X wniesiona do fundacji, która kupi za nią te same udziały i sprzeda je za X plus 100, daje według fiskusa podatek od całej kwoty X plus 100. Ekonomicznie to ta sama operacja.

Dwie rzeczy osłabiają komfort, jaki daje ta linia. Wszystkie cztery wyroki zapadły w pierwszej instancji i żaden nie jest prawomocny, a więc sprawy czekają na rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który według stanu na 12 października 2026 r. nie wypowiedział się jeszcze o art. 24q ust. 4; że spór trafił do NSA, potwierdza także rząd w odpowiedzi na uwagi do przeglądu ustawy, o czym niżej. Ponadto sądy różnią się w jednym punkcie: Łódź i Warszawa uznały, że za fundatorem przemawia także wykładnia językowa, natomiast Poznań i Kraków uczciwie przyznały, że czysto językowo wnioskowanie organu jest prawidłowe, i odeszły od litery przepisu dlatego, że jej wynik uznały za irracjonalny. Najmocniejszy argument fiskusa to właśnie litera ust. 4: koszt hipotetycznego zbycia nie pasuje do pieniędzy, a w prawie podatkowym wykładnia językowa ma pierwszeństwo. To dokładnie ten punkt, w którym NSA może pójść w każdą ze stron. Fiskus swojego stanowiska nie zmienił, a ocena prawna sądu wiąże go tylko w sprawie, w której zapadł wyrok.

Trzy okoliczności przemawiają jednak za tym, że NSA podzieli stanowisko sądów wojewódzkich. Pierwsza to jego własna linia o definitywnym charakterze przychodu, na której WSA oparły swoje rozstrzygnięcia: zwrot wniesionego kapitału nie jest przysporzeniem, więc nie może być przychodem. Druga to orzecznictwo NSA o zwrocie wkładów przy wyjściu ze spółki. W wyroku z 13 grudnia 2013 r., II FSK 152/12, sąd rozstrzygał o PIT wspólnika likwidowanej spółki jawnej, który wniósł do niej aportem nieruchomość. Uznał, że zwolnienie przychodów ze zwrotu wkładu w spółce osobowej obejmuje nie tylko wkład pierwotny, lecz także jego powiększenie o pozostawione w spółce, opodatkowane już zyski oraz o wzrost wartości majątku spółki, bo taki przychód jest albo neutralny podatkowo, albo pochodzi z przychodów już opodatkowanych i nie powinien być opodatkowany ponownie. Dla sporu o fundacje ważniejsze od samej tezy jest to, jak NSA do niej doszedł. Sąd przyznał, że brzmienie przepisu przemawiało za organem, ale odrzucił takie odczytanie jako „zawężające i nieuwzględniające realiów opodatkowania wspólników spółek osobowych”, czyli postąpił tak samo jak później WSA w Poznaniu i Krakowie. Wyrok zapadł w stanie prawnym sprzed 2011 r. i dotyczył spółki osobowej oraz wkładu niepieniężnego, więc nie jest precedensem dla art. 24q ust. 4, ale pokazuje, że NSA potrafi przedłożyć zakaz podwójnego opodatkowania nad literę przepisu.

Trzecia okoliczność to rozwiązanie przyjęte przez samego ustawodawcę. W spółkach kapitałowych zasadę neutralności zwrotu kapitału zapisał on wprost: wartość majątku otrzymanego przez wspólnika w związku z likwidacją spółki jest wolna od PIT w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów lub akcji (art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o PIT), a gdy wspólnikiem jest podatnik CIT, w tej części nie stanowi przychodu (art. 12 ust. 4 pkt 22 ustawy o CIT). Opodatkowana jest więc tylko nadwyżka ponad zaangażowany kapitał, także wtedy, gdy udziały objęto za gotówkę; ustawodawca potrafi zatem uznać wniesione pieniądze za kapitał chroniony przed opodatkowaniem przy likwidacji. Skoro przy likwidacji spółki kapitałowej zwrot zaangażowanego kapitału wyłączył z opodatkowania ustawodawca, a przy likwidacji spółki osobowej ten sam skutek wyprowadził z przepisów NSA, trudno znaleźć powód, dla którego fundacja rodzinna miałaby być jedyną formą, w której kapitał wraca do właściciela opodatkowany po raz drugi. To mocny argument systemowy, ale nie przesądzenie: przywołane wyroki i przepisy dotyczą innych sytuacji, a o art. 24q ust. 4 ustawy o CIT NSA jeszcze nie orzekał.

Co to znaczy dla fundatora: przewodnik praktyczny

Aktywa wnoś w naturze, nie jako gotówkę

Liczy się postać majątku na wejściu. Akcje, udziały, obligacje, nieruchomości, jednostki funduszy wnoś w naturze, zamiast sprzedawać je, by wnieść gotówkę. Wniesienie w naturze nie rodzi PIT u fundatora, fundacja może potem zbyć te składniki w ramach działalności dozwolonej (art. 5 ust. 1 pkt 1, 3 i 4 u.f.r., z zastrzeżeniem dla mienia nabytego wyłącznie w celu dalszego zbycia, o którym niżej), a przy rozwiązaniu odliczy historyczny koszt ich nabycia, do wysokości wartości rynkowej z dnia wniesienia, o ile fundator je kupił, bo składniki otrzymane w darowiźnie kosztu nie mają. Prywatna sprzedaż akcji czy udziałów przed wniesieniem oznacza 19 procent podatku od zysku już dziś i gotówkę, która według fiskusa nie będzie miała wartości podatkowej jutro. Nieruchomość sprzedana po pięciu latach od końca roku nabycia jest wprawdzie poza PIT, ale i wtedy do fundacji trafia gotówka z tym samym problemem.

Gotówka tylko w takiej ilości, jakiej fundacja potrzebuje

Fundusz założycielski musi mieć wartość co najmniej 100 tys. zł (art. 17 u.f.r.), ale może być pokryty także mieniem niepieniężnym. Bieżące koszty, rezerwa płynności, planowane zakupy: to naturalne powody, by fundacja miała pieniądze. Zasilanie jej gotówką, bo tak jest po prostu wygodniej, ma cenę, którą dziś wyznacza stanowisko fiskusa, a jutro może wyznaczyć NSA.

Waluta ma znaczenie

W znanych nam interpretacjach organ mówi wyłącznie o walucie polskiej, a sąd krakowski, choć orzekał o złotówkach, przyjął jako oczywiste, że waluta obca wartość podatkową by miała. Fundacja, która ma inwestować za granicą, może być zasilana w walucie, w której będzie kupować aktywa. To argument wzmacniający pozycję, nie gwarancja: to uwaga z uzasadnienia wyroku, nie rozstrzygnięcie o wkładzie walutowym, a przewalutowanie bez gospodarczego powodu, tuż przed wniesieniem, zaprasza do dyskusji o celu czynności, a w skrajnym wypadku o klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania. Najlepiej, gdy waluta wynika z planów inwestycyjnych fundacji, nie z samej chęci zabezpieczenia odliczenia. Jedno zastrzeżenie: waluta w fundacji ma służyć płatnościom związanym z jej działalnością (art. 5 ust. 1 pkt 6 u.f.r.), a obrót walutami dla samego zysku kursowego wykracza poza działalność dozwoloną i grozi 25 procent CIT.

Spis mienia i dowody kosztu od pierwszego dnia

Spis mienia fundacji rodzinnej, który fundator sporządza dla funduszu założycielskiego, a zarząd fundacji rodzinnej aktualizuje przy każdym kolejnym wniesieniu, musi zawierać wartość podatkową każdego składnika (art. 27 ust. 1 do 3 u.f.r.). Do spisu warto dołączyć dowody: potwierdzenia zakupu, prowizje, kursy walut z dni nabycia (koszt akcji kupionych za walutę przelicza się po kursie z dnia zakupu). Czym innym jest wycena samego wkładu w walucie obcej: tę ustawa nakazuje przeliczyć według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego wniesienie (art. 19 ust. 2 u.f.r.). Ciężar udowodnienia kosztu przy rozwiązaniu spoczywa na fundacji, a rozwiązanie może nastąpić za dwadzieścia lat, gdy prywatny rachunek maklerski fundatora dawno nie będzie istniał.

Interpretacja, zanim pojawi się pytanie o rozwiązanie

Jeżeli do fundacji trafiła znaczna gotówka, nie warto czekać na rozwiązanie, by poznać stanowisko urzędu. Fundacja może złożyć wniosek o indywidualną interpretację podatkową już dziś, a nawet fundator planujący jej utworzenie, bo art. 14n § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej rozciąga ochronę interpretacji wydanej na jego wniosek na przyszłą fundację. Odpowiedź będzie prawdopodobnie negatywna, ale skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ma za sobą cztery wyroki, a prawomocny wyrok i wydana po nim interpretacja dają fundacji ochronę z art. 14k do 14m Ordynacji podatkowej, dopóki stan faktyczny i prawny się nie zmienią, i to na długo przed tym, zanim rozwiązanie stanie się tematem. Droga, łącznie ze skargą kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, trwa zwykle dwa do trzech lat, a jej koszt jest ułamkiem podatku, o który toczy się spór.

Czego unikać

Nie buduj struktury pod wykładnię. Kupowanie aktywów tuż przed wniesieniem tylko po to, by nie wnosić gotówki, a potem ich szybka sprzedaż przez fundację, to zaproszenie do dwóch sporów naraz. Organ już dziś uznaje, że fundacja zbywająca mienie nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia działa poza zakresem dozwolonej działalności gospodarczej fundacji rodzinnej (art. 5 u.f.r.) i płaci 25 procent CIT (art. 24r ustawy o CIT); w interpretacji z 19 października 2023 r. za taką operację uznano nawet zakup nieruchomości z góry przeznaczonej do sprzedaży po roku wynajmu. Wyjątek dotyczy udziałów, akcji i papierów wartościowych, które fundacja może nabywać także w celu zbycia (art. 5 ust. 3 u.f.r.). Do tego dochodzi test dwuletni z projektu nowelizacji, o którym niżej.

Projekt nowelizacji od 2027 r.: spór zostaje, stawka ma wzrosnąć

Projekt nowelizacji ustaw o PIT i CIT skierowany do Sejmu jako druk nr 3148 nie zmienia definicji wartości podatkowej mienia z art. 24q ust. 4. Zmienia za to stawkę: podatek od świadczeń, ukrytych zysków i mienia wydawanego przy rozwiązaniu ma wzrosnąć z 15 do 19 procent dla lat podatkowych rozpoczynających się po 31 grudnia 2026 r. Spór o gotówkę zyska więc na wartości dokładnie cztery punkty procentowe. Projekt wprowadza też test dwuletni, liczony od końca roku wniesienia, dla mienia wnoszonego do fundacji od jej pierwszego roku podatkowego rozpoczętego po 31 grudnia 2026 r.: wcześniejsze zbycie takiego mienia traci zwolnienie. Test obejmuje wyłącznie mienie wniesione do fundacji lub przekazane jej nieodpłatnie, według uzasadnienia projektu każde takie mienie, bez względu na rodzaj. Poza testem zostaje mienie, które fundacja kupiła, także za wniesione pieniądze. Powstaje pokusa, by wnosić gotówkę zamiast aktywów, i właśnie dlatego warto znać cenę tej pokusy przy rozwiązaniu. Pełny opis zmian i przepisów przejściowych znajduje się w naszym tekście o tym, jak wygląda nowelizacja opodatkowania fundacji rodzinnej od 2027 r.

Ustawodawca nie zamierza też rozstrzygać sporu o gotówkę. W konsultacjach rządowego przeglądu ustawy o fundacji rodzinnej jedna z kancelarii zaproponowała dopisanie do art. 24q ust. 4 wprost, że wartością podatkową są również środki pieniężne wniesione przez fundatora, w kwocie, w jakiej je wniósł. Ministerstwo Finansów odpowiedziało, że nie prowadzi prac legislacyjnych w tym zakresie, a Ministerstwo Rozwoju i Technologii uznało kategoryczną ocenę postulatu za przedwczesną, bo zagadnienie „ma zostać rozstrzygnięte przez NSA” (zestawienie uwag do projektu przeglądu ustawy o fundacji rodzinnej z 23 września 2026 r., uwaga nr 57). To oficjalne potwierdzenie, że spór trafił do NSA, a rząd woli poczekać na jego wynik, niż go uprzedzić.

Jest w tym niekonsekwencja. Ten sam przegląd, opisując przyszły, dopiero dyskutowany model opodatkowania fundacji, rozważa podatek na wejściu od mienia innego niż pieniądze oraz zasadę, że świadczenia będą wypłacane najpierw z wypracowanego zysku, a dopiero potem „z innych aktywów fundacji (nie kreujących dochodu do opodatkowania)”. W modelu, który resort dopiero projektuje, wypłata z kapitału, a nie z zysku, nie ma więc tworzyć dochodu. W modelu, który obowiązuje, ten sam resort opodatkowuje zwrot kapitału w całości, jeżeli wniesiono go w złotych. Trudno o lepszy dowód, że problem tkwi w literze art. 24q ust. 4, a nie w istocie tego podatku.

Najczęstsze pytania

Czy gotówka wniesiona na fundusz założycielski jest opodatkowana przy likwidacji fundacji rodzinnej?

Według Dyrektora KIS tak, w całości, bo nie ma wartości podatkowej. Według czterech WSA nie, bo opodatkowana jest tylko nadwyżka ponad wniesiony kapitał. NSA jeszcze nie rozstrzygnął, a fiskus stosuje własne stanowisko.

Czy przy wypłacie świadczeń beneficjentom można odliczyć wniesioną gotówkę?

Nie. Pomniejszenie o wartość podatkową dotyczy wyłącznie mienia przekazywanego w związku z rozwiązaniem fundacji. Świadczenia są opodatkowane od pełnej wartości.

Jaka jest wartość podatkowa akcji wniesionych do fundacji rodzinnej?

Koszt ich nabycia przez fundatora, łącznie z prowizją, nie wyższy niż wartość rynkowa z dnia wniesienia. Akcje otrzymane w darowiźnie mają koszt zerowy, a odziedziczone przejmują koszt spadkodawcy (art. 22 ust. 1m ustawy o PIT). Wzrost wartości sprzed wniesienia nie jest opodatkowany przy sprzedaży przez fundację; podatek pojawia się dopiero przy wypłacie świadczeń albo przy rozwiązaniu.

Czy waluta obca ma wartość podatkową?

W znanych nam interpretacjach fiskus mówi tylko o walucie polskiej. WSA w Krakowie, orzekając o złotówkach, przyjął, że waluta obca wartość podatkową by miała. To argument, nie pewnik.

Jak opodatkowani są beneficjenci przy rozwiązaniu fundacji?

Fundator i jego najbliżsi z tak zwanej grupy zerowej korzystają ze zwolnienia z PIT w proporcji odpowiadającej mieniu wniesionemu przez tego fundatora (art. 21 ust. 1 pkt 157 i ust. 49 ustawy o PIT). Osoby z I i II grupy podatkowej płacą 10 procent w części odpowiadającej tej samej proporcji, a od reszty 15 procent, tak jak osoby spoza rodziny (art. 30 ust. 1 pkt 17 ustawy o PIT). CIT fundacji z art. 24q jest od tego niezależny i obciąża samą fundację.

Podsumowanie: siedem rzeczy do zapamiętania

1. Przy rozwiązaniu fundacji rodzinnej CIT w wysokości 15 procent (projekt przewiduje 19 procent) obciąża wartość wydawanego mienia pomniejszoną o wartość podatkową mienia wniesionego; przy świadczeniach pomniejszenia nie ma.
2. Wartość podatkowa to koszt fundatora, nie wartość rynkowa z dnia wniesienia; wzrost sprzed wniesienia jest odroczony, nie zwolniony.
3. Fiskus od sierpnia 2023 r. odmawia gotówce w złotych wartości podatkowej; cztery WSA (Łódź, Poznań, Warszawa, Kraków) orzekły odwrotnie, a NSA milczy.
4. Aktywa wnoś w naturze, gotówkę w ilości, jakiej fundacja potrzebuje, najlepiej w walucie, w której będzie inwestować.
5. Wartość podatkową wpisz do spisu mienia i zabezpiecz dowody kosztu już dziś.
6. Przy znacznej gotówce rozważ wniosek o interpretację i, po odmowie, skargę; wyrok da fundacji ochronę na lata przed rozwiązaniem.
7. Nie buduj struktury pod wykładnię: mienie nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia (poza papierami wartościowymi) grozi 25 procent CIT, a projekt dokłada test dwuletni dla mienia wnoszonego od 2027 r.

Fundacja rodzinna jest instrumentem planowania sukcesji na dekady i większość fundatorów nigdy nie zobaczy jej rozwiązania. Ale wartość podatkowa mienia wniesionego do fundacji rodzinnej powstaje w dniu wniesienia i od tego dnia można ją albo udokumentować, albo stracić. Jeżeli gotówka ma stanowić istotną część wkładu do Państwa fundacji, warto przeliczyć skutki, zanim staną się nieodwracalne.

Stan prawny na 14 października 2026 r. Tekst ma charakter informacyjny i nie stanowi porady prawnej w indywidualnej sprawie.

Robert Nogacki

Robert Nogacki jest radcą prawnym, założycielem i partnerem zarządzającym Kancelarii Prawnej Skarbiec, działającej nieprzerwanie od 2006 roku.

Prawo jest równe dla wszystkich, ale strony rzadko są równe: po jednej stoi organizacja, która ma czas, pieniądze i prawników, po drugiej człowiek, który ma jedną firmę, jedne oszczędności i jedno życie.

Klienci rzadko przychodzą do niego z problemem prawnym. Przychodzą z problemem, który ma także stronę prawną: z kontrolą, która zaczęła się od jednej faktury, z pieniędzmi powierzonymi komuś, kto zniknął, z firmą, którą trzeba przekazać dalej, zanim będzie za późno. Większość takich spraw rozstrzyga się na długo przed pierwszym pismem, w decyzjach podjętych bez pytania i w terminach, o których nikt nie pamiętał. Dlatego zaczyna od pytania, jak klient trafił w to miejsce, a nie od tego, co powinien był zrobić.

Doradza przedsiębiorcom i rodzinom z kilkunastu krajów, także tym, którym fiskus właśnie zajął konto i którzy nie wiedzą, co robić jutro rano. Broni ich w kontrolach podatkowych i celno-skarbowych, w sporach z organami podatkowymi i w sprawach karnych skarbowych. Reprezentuje poszkodowanych w oszustwach inwestycyjnych i piramidach finansowych. Pomaga rodzinom zakładać fundacje rodzinne i planować sukcesję, żeby dorobek życia przetrwał dłużej niż jedno pokolenie.

Nie każdą sprawę da się wygrać. Każdą da się prowadzić tak, żeby klient wiedział, na czym stoi. Od 2006 roku reprezentuje pokrzywdzonych w sprawie WGI (Warszawskiej Grupy Inwestycyjnej), jednej z najdłuższych spraw karnych w historii polskiego rynku finansowego, bo są rzeczy, których nie wolno zostawić w połowie, nawet jeśli trwają dwie dekady. W sprawie upadłej giełdy kryptowalut Zonda (Zondacrypto, operator BB Trade Estonia OÜ) reprezentuje kilkuset poszkodowanych w postępowaniu prowadzonym przez Prokuraturę Krajową i w estońskim postępowaniu upadłościowym.

Kancelaria Prawna Skarbiec jest notowana w rankingach największych firm doradztwa podatkowego Dziennika Gazety Prawnej i Rzeczpospolitej, a w latach 2015 do 2018 czterokrotnie otrzymała Medal Europejski Business Centre Club i Europejskiego Komitetu Ekonomiczno-Społecznego. Robert Nogacki publikuje regularnie, w prasie i na stronie kancelarii, dla ludzi, którzy mają problem, a nie dyplom prawnika, bo opinia prawna, której klient nie rozumie, chroni tylko prawnika.

Wierzy, że najlepsza porada prawna to ta, dzięki której klient nigdy nie musi stanąć przed sądem.