Spis mienia stanowi obok statutu fundamentalny dokument każdej fundacji rodzinnej. Jego prawidłowe sporządzenie i aktualizowanie ma bezpośredni wpływ na konsekwencje podatkowe świadczeń wypłacanych beneficjentom oraz na rozliczenia przy ewentualnej likwidacji fundacji (zob. Fundacja rodzinna – zakładanie i obsługa prawna).
Charakter i funkcja spisu mienia
Spis mienia nie jest inwentarzem całego majątku fundacji rodzinnej. Dokument ten rejestruje wyłącznie składniki majątkowe wniesione nieodpłatnie – zarówno na pokrycie funduszu założycielskiego, jak i późniejsze darowizny czy przysporzenia spadkowe. Mienie nabywane przez fundację odpłatnie, choćby ze środków pochodzących z dywidend od wniesionego kapitału, nie podlega ujęciu w spisie.
Podstawowym celem prowadzenia spisu jest ustalenie proporcji mienia przypadającego na poszczególnych fundatorów oraz na samą fundację rodzinną. Proporcje te determinują zakres zwolnienia z podatku dochodowego przy wypłacie świadczeń beneficjentom z tzw. grupy zerowej (zob. również: Beneficjenci fundacji rodzinnej – praktyczny przewodnik dla przedsiębiorców).
Elementy składowe spisu
Każdy wpis w spisie mienia powinien zawierać oznaczenie podmiotu wnoszącego dany składnik majątkowy, określenie rodzaju wnoszonego prawa majątkowego, wartość rynkową ustaloną według stanu i cen z chwili wniesienia oraz wartość podatkową tego składnika.
Wartość podatkowa oznacza kwotę niezaliczoną wcześniej do kosztów uzyskania przychodów, która stanowiłaby koszt podatkowy przy hipotetycznej odpłatnej zbyciu składnika bezpośrednio przed wniesieniem go do fundacji. Wielkość ta nie może przekraczać wartości rynkowej.
Ustawa wymaga formy pisemnej dla spisu mienia. W praktyce rejestrowej przyjęto, że pierwszy spis sporządzony przez fundatora stanowi obligatoryjny załącznik zgłoszenia do rejestru fundacji rodzinnych, mimo że art. 114 ustawy o fundacji rodzinnej wprost tego nie przewiduje.
Sporządzenie pierwszego spisu
Obowiązek sporządzenia pierwotnego spisu mienia spoczywa na fundatorze. Dokument powstaje wraz z wniesieniem mienia na pokrycie funduszu założycielskiego i powinien stanowić załącznik do aktu założycielskiego lub testamentu ustanawiającego fundację.
W przypadku ustanowienia fundacji w testamencie spis mienia sporządzony przez fundatora za jego życia może nie odpowiadać stanowi majątkowemu z chwili otwarcia spadku. Zarząd fundacji powinien wówczas niezwłocznie zweryfikować aktualność spisu i dokonać niezbędnych korekt.
Pojęcie wniesienia mienia
Ustawa posługuje się terminem „wniesienie mienia” w kontekście trzech podstawowych tytułów: pokrycia funduszu założycielskiego, darowizny oraz spadkobrania. Interpretacja celowościowa nakazuje jednak objąć tym pojęciem również inne formy nieodpłatnego przysporzenia – zapis windykacyjny, zapis zwykły, świadczenie z ubezpieczenia na życie, a także częściowo nieodpłatne czynności prawne w zakresie obejmującym element nieodpłatności.
Mienie wnoszone przez małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo fundatora traktowane jest na równi z mieniem wniesionym przez samego fundatora. Rozwiązanie to zwiększa korzyści podatkowe beneficjentów z grupy zerowej.
Aktualizacja spisu przez zarząd
Po zarejestrowaniu fundacji odpowiedzialność za aktualność spisu mienia przechodzi na zarząd. Ustawa nie określa sztywnych terminów aktualizacji – uzasadnienie projektu wskazywało na aktualizację na koniec każdego roku obrotowego, jednak przepisy tego nie przesądzają.
Aktualizacja powinna następować niezwłocznie po każdym zdarzeniu skutkującym wniesieniem mienia do fundacji. Zaniechanie tego obowiązku, skutkujące błędnym określeniem proporcji i zobowiązań podatkowych, rodzi odpowiedzialność zarządu.
Zbycie składnika majątkowego, jego zamiana, zużycie czy uszkodzenie nie powodują wykreślenia pozycji ze spisu. Aktualizacja polega wyłącznie na dodawaniu kolejnych wpisów dotyczących nowo wniesionych składników oraz przeliczaniu proporcji.
Podwyższenie funduszu założycielskiego
Kwestią dyskusyjną pozostaje dopuszczalność zmiany wysokości funduszu założycielskiego po rejestracji fundacji. Argumenty przeciwników takiego rozwiązania odwołują się do uzasadnienia ustawy akcentującego początkowy charakter wyposażenia fundacji oraz do braku wyraźnej regulacji procedury podwyższenia.
Stanowisko liberalne wskazuje na brak ustawowego zakazu oraz na art. 26 ustawy jako normę kompetencyjną umożliwiającą zmiany statutu fundacji rodzinnej, w którym określona jest wartość funduszu założycielskiego. Praktyka potwierdza przypadki modyfikacji wysokości funduszu założycielskiego przed rejestracją połączone z wniesieniem mienia na pokrycie zmienionej kwoty.
Niezależnie od rozstrzygnięcia tego sporu, fundusz założycielski może ulec zmianie wyłącznie za życia fundatora jako jedynego podmiotu uprawnionego do wnoszenia mienia na jego pokrycie.
Wartość składników i metody wyceny
Ustawa nie przesądza, czy w spisie należy przyjmować wartości księgowe czy rynkowe. Biorąc pod uwagę cel spisu – wykazanie pokrycia funduszu założycielskiego oraz ustalenie proporcji dla celów podatkowych – należy przyjmować wartości rynkowe.
Wartość rynkowa ustalana jest zgodnie z zasadami określonymi w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, jako cena odpowiadająca transakcjom dotyczącym rzeczy, usług lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem stanu, stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
Poufność i udostępnianie spisu
Spis mienia stanowi dokument wewnętrzny fundacji. Fundator fundacji rodzinnej może zastrzec jego poufność w statucie. Zastrzeżenie to nie wyłącza jednak obowiązku udostępnienia spisu na żądanie organu Krajowej Administracji Skarbowej w terminie nie krótszym niż 14 dni od doręczenia żądania.
Zaktualizowany spis mienia nie podlega składaniu do rejestru fundacji rodzinnych – obowiązek przedłożenia dotyczy wyłącznie pierwotnego spisu sporządzonego przez fundatora na etapie rejestracji.
Konsekwencje wadliwego prowadzenia spisu
Nieprawidłowości w spisie mienia przekładają się bezpośrednio na błędne określenie proporcji decydujących o opodatkowaniu świadczeń. Beneficjent, który powinien korzystać ze zwolnienia jako osoba z grupy zerowej fundatora, może zostać obciążony podatkiem, jeśli proporcja mienia tego fundatora została zaniżona.
Zarząd fundacji rodzinnej ponosi odpowiedzialność za zawinione błędy w spisie skutkujące nieprawidłowym określeniem zobowiązań podatkowych. Ryzyko to uzasadnia szczególną staranność przy dokumentowaniu każdego nieodpłatnego przysporzenia na rzecz fundacji (zob. również: Odpowiedzialność fundatora za zobowiązania fundacji rodzinnej).
